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En la primera clase haremos una introducción al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Comenzaremos repasando la teoría relativa a los aspectos esenciales del IRPF, expuesta por el/la profesor de magistrales.
LA TEORÍA:
Repasaremos los conceptos explicados por el profesor de magistrales. En concreto, analizaremos:
NATURALEZA Y ÁMBITO DE APLICACIÓN DEL IRPF
EL HECHO IMPONIBLE: Criterios de sujeción. Concepto de renta mundial. Rentas exentas
EL SUJETO PASIVO: Concepto de residente. Atribución de rentas.
PERIODO IMPOSITIVO y DEVENGO
FORMAS DE TRIBUTACIÓN: Individual/Conjunta.
Reglas de atribución e imputación temporal de las rentas.
EL CASO PRÁCTICO: Seminario 1: Sujeción, residencia, exenciones, elementos temporales
Después, resolveremos el caso práctico de esa semana (para que puedas participar en la clase de seminarios).
EJEMPLO CASO PRÁCTICO CURSO 2021-22:
Cuestión 1: Analice si las rentas que percibe M. Rindell están sujetas y exentas de tributación por el IRPF.
Supuesto 1: M. Rindell, ingeniera de materiales y residente en Madrid, trabaja en la empresa Rindells Funds, S.A. desde el año 2013. Durante los meses de marzo y abril su empresa le destinó a Quito (Ecuador) para realizar labores técnicas y de asesoramiento y supervisión in situ en el proyecto de construcción de un hospital en aquella ciudad que lidera una empresa ecuatoriana (Hospitales Q, Inc.) y por la que Rindells Funds,S.A. cobra 1,5 millones de euros. M. Rindell tiene un salario bruto anual de 55.000€ y ha recibido adicionalmente 20.000€ por los meses que ha estado en Ecuador. Cansada de su trabajo, M. Rindell sugiere a su empresa un despido de mutuo acuerdo el 30 de junio de 2021. Finalmente pactan una indemnización de 60.000€, aquella que procedería si el despido hubiera sido declarado improcedente de conformidad con la legislación laboral, más una cantidad adicional de 15.000€, derivada de lo pactado en el contrato de trabajo por sus años en la empresa. En septiembre, M. Rindell empezó un Título de Experto en Tributación en una prestigiosa universidad pública madrileña y consiguió una beca de estudios del Ministerio de turno de 500€/mes. Por último, se sabe que M. Rindell recibió una donación en metálico de su madre para cubrir sus gastos de Título y su manutención durante 2022 de 2 millones de euros. La cuestión que se plantea en este caso es determina si Carmen tiene alguna obligación tributaria por el IRPF por los hechos relatados en el supuesto de hecho nº 1.
PORPUESTA DE SOLUCIÓN:
Lo primero que debemos determinar es si M. Rindell ostenta la condición de contribuyente del IRPF ya que según el artículo 6.1 LIRPF, “constituye el hecho imponible del IRPF la obtención de renta por el contribuyente”. Según el artículo 8.1 a) serán contribuyentes del IRPF: “Las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español”. Los criterios para determinar la residencia fiscal en España vienen establecidos en el artículo 9.1 LIRPF, según el cual: "Se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:
a) Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español.
b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
Por tanto, para saber si M. Rindell es contribuyente del IRPF, lo primero que debemos comprobar es si permanece en España más de 183 días.
En conclusión, durante 2021 M. Rindell es contribuyente del IRPF, al tener en España su residencia fiscal (artículo8.1) por permanecer en territorio nacional más de 183 días (artículo 9.1 a) LIRPF)
RENTAS SUJETAS: Al ser contribuyente, quedará sujeta a IRPF la renta mundial obtenida por M. Rindell, incluidos los rendimientos del trabajo percibidos en Ecuador (ART. 2)[1]
RENTAS NO SUJETAS: Según el artículo 6.4 LIPRF “No estará sujeta a este impuesto la renta que se encuentre sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones”. Según el artículo3.1 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD) " Constituye el hecho imponible: a) La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio."
Por lo tanto el importe en metálico que M. Rindell recibió de su madre será una donación sujeta a ISD y no sujeta a IRPF
CALIFICACIÓN DE LAS RENTAS SUJETAS: El IRPF cuenta con un hecho imponible analítico y dual
ANALÍTICO: porque analiza el origen de la renta del contribuyente.
Art.6. 2. Componen la renta del contribuyente:
a) Los rendimientos del trabajo.
b) Los rendimientos del capital.
c) Los rendimientos de las actividades económicas.
d) Las ganancias y pérdidas patrimoniales.
e) Las imputaciones de renta que se establezcan por ley.
DUAL: ya que distingue entre 2 clases de renta (general y del ahorro) haciéndolas tributar a un tipo diferente (progresivo para la general y proporcional para la del ahorro).
Artículo 44 establece que: A efectos del cálculo del Impuesto, las rentas del contribuyente se clasificarán, según proceda, como renta general o como renta del ahorro.
Artículo 45 Renta general: Formarán la renta general los rendimientos y las ganancias y pérdidas patrimoniales que con arreglo a lo dispuesto en el artículo siguiente no tengan la consideración de renta del ahorro, así como las imputaciones de renta.
Artículo 46 Constituyen la renta del ahorro: a) Los rendimientos del capital mobiliario previstos en los apartados 1, 2 y 3 del artículo 25 de esta Ley. b) Las ganancias y pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones de elementos patrimoniales.
En el caso de M. Ripoll, serán calificados como rendimientos del trabajo (artículo 17) a integrar en la BIG (artículo 45) tributando a un tipo progresivo (artículo 63), los siguientes:
Los 75.000€ derivados de la relación laboral (salario bruto anual de 55.000€ +20.000€ por los meses que ha estado en Ecuador) Según el art. 17.1 a) LIRP
Los 75.000€ derivados de la extinción de la relación laboral (despido de mutuo acuerdo) pactan una indemnización de 60.000€ másuna cantidad adicional de 15.000€, derivada de lo pactado enel contrato
Los 500€/mes de la Beca de estudios del Ministerio: deben calificarse como rend del trabajo según el art. 17.2 h)
RENTAS EXENTAS: Entre los rendimientos sujetos podrían encontrarse exentos los siguientes:
a) Los 20.000 € que ganó trabajando 2 meses en Ecuador: estarán exentos si se cumplen los requisitos del artículo7 p) que son los siguientes:
Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan.
Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal.
Por tanto, para saber si podemos aplicar la exención del artículo 7 p) debemos comprobar si Quito (Ecuador) es un paraíso fiscal. Como Ecuador no es PF, debemos considerar exentos los 20.000€ percibidos por los trabajos realizado en Quito, siempre que cumplan los requisitos del art. 7p)
b) Respecto a los 75.000€ derivados de la extinción de la relación laboral: En el caso de que realmente se tratara de un despido:
Estarían exentos los 60.000€ al corresponderse con la cuantía legal de la indemnización por despido (art. 7 e) LIRPF.
Los 15.000€ restantes no estarían exentos, pero tendrían derecho a reducción del 30% por renta irregular (art.18)
En este caso, debemos tener en cuenta que estamos ante un “despido de mutuo acuerdo” por lo que no sería de aplicación la exención del art. 7 e). Es decir: Los 60.000€ no estarán exentos (ya que no hay despido), pero tendrán derecho a reducción del 30% por renta irregular, al igual que los 15.000€ restantes.
Art.18.2 Porcentajes de reducción aplicables a determinados rendimientos del trabajo: “El 30 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2. a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, cuando, en ambos casos, sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo siguiente, se imputen en un único período impositivo. Tratándose de rendimientos derivados de la extinción de una relación laboral, común o especial, se considerará como período de generación el número de años de servicio del trabajador”.
c) Los 500€/mes de una beca concedida por el Ministerio: Sujetos como rendimiento del trabajo (art. 17.2 h), pero exenta siempre que cumpla los requisitos establecidos en el art. 7 j). En cuanto al importe de la exención, recoge el artículo 2.2.1 del RIRPF: “El importe de la beca exento para cursar estudios reglados alcanzará los costes de matrícula, o cantidades satisfechas por un concepto equivalente para poder cursar tales estudios, y de seguro de accidentes corporales y asistencia sanitaria del que sea beneficiario el becario y, en su caso, el cónyuge e hijo del becario siempre que no posean cobertura de la Seguridad Social, así como una dotación económica máxima, con carácter general, de 3.000 euros anuales.
Supuesto 2: ViWolf es una famosa youtuber
residente en Madrid y de nacionalidad española que debido a sus aparentes problemas con Hacienda decidió trasladar su residencia junto con su pareja, también residente fiscal en España desde 2010, pero de nacionalidad británica, a La Massana (Andorra) el 1 de febrero de 2021 y para ello compró un chalet valorado en 2.000.000€ en esa ciudad. Se sabe que ha vendido su casa en Madrid teniendo una ganancia patrimonial de 1.500.000€ y que no tiene la titularidad ni la disposición de uso de ningún otro inmueble en España. En sus estancias en Madrid durante mayo (30 días), agosto (10) y octubre (29 días) de 2021 para atender sus diversos negocios allí se alojó en un céntrico hotel de la capital. Durante el año 2021, ViWolf recibió 2 millones de euros derivados de la monetización de los accesos a su canal de youtube desde diferentes países como Colombia, México, Argentina y España, entre otros. Asimismo, ha obtenido ingresos de sus empresas radicadas en Madrid y Barcelona por valor de 1,2 millones de euros. Además, ha recibido 1 millón de euros en concepto de pago por el uso de sus derechos de imagen en una serie de la plataforma HPO, canalizándose este pago a través de una entidad residente en Países Bajos hacia una sociedad de titularidad de ViWolf radicada en Andorra de la que es propietaria. Finalmente, recibió 750.000€ por participar en diversos eventos publicitarios y otros bolos en España.
CUESTIONES: Determine la residencia fiscal de ViWolf y de su pareja en 2021 con los datos anteriores.
... Para saber si WiWolf es contribuyente del IRPF, primero deberemos comprobar si permanece en España más de 183 días: Según los datos del supuesto, entendemos que ViWolf se traslada a Andorra el 1 de febrero de 2021, por lo que no pasa más de 183 días en territorio español, y no podremos considerar que tiene su RF en España en base al art. 9. a) LIRPF
Vamos a analizar donde radica la base de sus actividades o intereses económicos para ver si se cumplen los requisitos del art. 9 b)
Total rentas: 2 Millones monetización + 1,2 Mill Empresas Madrid BCN+1 Mill HPO + 750.000€ bolo España= 4.950.000€
Rentas procedentes de España: 1,2 Millones empresas Madrid y BCN + 750.000€ bolos + X€ monetización youtube España
Rentas procedentes del extranjero: + 1 Millon HPO + X€ monetización Youtube Colombia, México, Argentina
No podemos determinar donde radica la base de sus actividades ya que el enunciado no especifica que parte de los 2.000.000€ de monetización se corresponde con la renta generada por Youtube España y que parte de se corresponde con la renta generada en el extranjero. Por lo que vamos a ponernos en los 2 supuestos:
A. SI SU NUCLEO DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS ESTUVIERA EN ESPAÑA: Sería contribuyente del IRPF (artículo 8.1 en relación con el artículo9.1 b) LIRPF).
Al ser contribuyente quedaría sujeta la IRPF la renta mundial, sin perjuicio de que los rendimientos del trabajo percibidos en el extranjero pudieran estar exentos si se cumplen los requisitos del artículo 7 p) LIRPF enumerados anteriormente.
B. SI SU NUCLEO DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS ESTUVIERA FUERA DE ESPAÑA: No se cumpliría ninguno de los requisitos del art.9 que determina la residencia fiscal en España, por lo que no podríamos considerar a WiWolf contribuyente del IRPF en base al art. 8.1 LIRPF.
La renta obtenida en España estaría sujeta el Impuesto sobre la renta de los No Residentes (IRNR)
2. Adicionalmente, si Andorra fuera considerado un paraíso fiscal, ¿Qué consecuencias tendría?
Como WiWolf tiene nacionalidad española le sería de aplicación el art. 8.2 LIRPF, según el cual “No perderán la condición de contribuyentes por este impuesto las PERSONAS FÍSICAS DE NACIONALIDAD ESPAÑOLA QUE ACREDITEN SU NUEVA RESIDENCIA FISCAL EN un país o territorio considerado como PARAÍSO FISCAL. Esta regla se aplicará en el período impositivo en que se efectúe el cambio de residencia y durante los cuatro períodos impositivos siguientes”
En conclusión:
WiWolf seguiría tributando en España por su renta mundial durante el año del traslado y los 4 siguientes, en aplicación del art.8.2.
La mujer de WiWolf: No sería de aplicación el art.8.2 (ya que no tiene nacionalidad española), y tampoco cumple ninguno de requisitos del 8.1 (no tiene su RF en España), por lo que no cumpliría ninguno de los requisitos para poder ser considerada contribuyente del IRPF. La renta obtenida en España quedará sujeta al Impuesto de la Renta de los No Residentes (IRNR)
Al margen de lo anterior, ¿puede ser relevante que el tipo nominal en el IRPF andorranosea del 10% atendiendo a la Disposición adicional primera de la Ley 36/2006?
Sí, puesto que podría ser considerado como un país no cooperativo[1] debido a la existencia de una baja tributación
3. Materiales indicados para la resolución de las cuestiones:
Estos son los materiales recomendados en el cuadernillo de ejercicios de Sistema Tributario del Curso 2021/22
LEGISLACIÓN:
Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.
Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y se modifica el Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero.
Real Decreto 1080/1991, de 5 dejulio, por el que se determinan los países o territorios a que se refieren los artículos 2.º,apartado 3, número 4, de la Ley 17/1991, de 27 de mayo, de Medidas Fiscales Urgentes, y 62 de la Ley 31/1990, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1991.
JURISPRUDENCIA:
Sentencia del Tribunal Supremo, de 14 de diciembre de 2017 (rec. núm. 1967/2017) (FD sexto)
Contestación a consulta vinculante de la Dirección General de Tributos V2780/2017
Contestación a consulta vinculante de la Dirección General de Tributos V2143/2012
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[1] Artículo 2. Objeto del Impuesto: Constituye el objeto de este Impuesto la renta del contribuyente, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta que se establezcan por la ley, con independencia del lugar donde se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia del pagador. RENTA MUNDIAL